Affitto d’azienda: quando la deduzione degli ammortamenti spetta all’affittuario
Nell’affitto d’azienda a chi spetta compiere gli ammortamenti dei beni strumentali facenti parte dell’azienda? Al concedente, anche se non è più nel possesso dei beni, e dunque non li utilizza direttamente nell’esercizio della sua impresa? Ovvero all’affittuario, anche se egli non ha acquisito la proprietà di tali beni e dunque non ha sostenuto un costo specifico?
Tra le molteplici responsabilità in capo all’affittuario, il codice civile, all’articolo 2561, secondo comma, prevede l’obbligo di conservazione del livello di efficienza dei beni aziendali; in considerazione di tale onere che grava sull’affittuario, il legislatore fiscale ha previsto espressamente che, nell’ambito di un affitto di azienda, la deducibilità delle quote di ammortamento dei beni materiali, articolo 102 comma 8 del DPR 917/86 e immateriali, articolo 103 comma 4 del DPR 917/86, compete all’affittuario stesso (ex articolo 14 del DPR 42/88).
Le parti possono optare convenzionalmente di derogare alla previsione di cui all’articolo 2561 comma 2 del codice civile, in tal caso la titolarità del diritto di deduzione degli ammortamenti torna a poter essere esercitata esclusivamente dal concedente.
In assenza di deroga, la deducibilità dell’ammortamento sui cespiti compresi nell’azienda affittata compete all’affittuario, quest’ultimo deve determinarne l’ammontare facendo riferimento al costo originario dei beni quale risulta dalla contabilità del concedente, utilizzando i coefficienti di ammortamento stabiliti per il settore di appartenenza dell’affittuario. Chiaramente gli ammortamenti potranno essere effettuati dall’affittuario nei limiti del valore dei beni che non risulta esser stato già ammortizzato dal concedente. La normativa non precisa le modalità con cui l’affittuario deve venire a conoscenza del costo ammortizzabile dei beni aziendali e delle quote di ammortamento già dedotte dal concedente.
FOCUS Una soluzione operativa, che potrebbe consentire all’affittuario di mettersi al riparo da eventuali responsabilità tributarie derivanti da un’errata comunicazione dei predetti dati da parte del concedente, potrebbe consistere nell’allegare al contratto di affitto di una copia autenticata del registro beni ammortizzabili o delle scritture inerenti i cespiti. In seguito è consigliabile l’istituzione di un proprio registro dove riportare i dati provenienti dalla contabilità del concedente.
È bene precisare a questo punto che la funzione degli ammortamenti accantonati dall’affittuario non è quella di ripartire il costo di acquisto in più esercizi in base al periodo di utilizzazione del bene, quanto piuttosto quella di accantonare annualmente una somma destinata a ripristinare l’efficienza e la produttività aziendale. Il “fondo ammortamento” assume in questo caso la natura non di posta rettificativa dell’attivo, ma di un fondo di accantonamento oneri futuri che si potrebbe denominare ad esempio “fondo reintegro cespiti azienda in affitto”.
In alternativa, come visto sopra, si può prevedere una deroga tra le parti ai normali oneri contrattuali e tenere sollevato l’affittuario dall’obbligo di conservare l’efficienza dei beni aziendali, considerando già compreso l’onere economico connesso a tale adempimento nel canone di affitto stabilito. In questo caso, il concedente continua nella gestione dei cespiti aziendali come impostata prima dell’affitto, portando in deduzione dal proprio reddito di impresa le quote di ammortamento ai sensi dell’articolo 102, comma 8 del TUIR. L’affittuario, invece, iscriverà nella propria contabilità il solo canone passivo stabilito nel contratto.